民国时期四大会计师事务所的职业化发展与特点
我国注册会计师制度创建于1918年, 主要服务于当时蓬勃兴起的民族工商业的发展，逐渐发展成为市场监督体系重要的制度安排和高端服务业的重要门类，与经济发展具有密切的互生互促关系。回顾百年历程，注册会计师行业伴随国运兴衰而踯躅前行、跌宕起伏，在中国近现代史中留下了浓重的一笔，涌现出一些具有鲜明特点的会计师事务所。其中，民国时期规模较大、声誉较高的四大会计师事务所是：正则会计师事务所、正明会计师事务所、立信会计师事务所、公信会计师事务所。
一、发展历程
1840年第一次鸦片战争爆发后，西方会计师事务所跟随外国资本涌入中国。薛迈罗克、克佐时、达利、汤笙等英美人士，在上海设立西方会计师事务所，为海关等行政事业机关、外商开办企业、民族私营工商企业等办理会计查账事务。1914～1918年第一次世界大战期间，中国民族工商业迎来了发展的春天，客观上为中国会计师行业的产生与发展提供了历史条件。彼时，鉴于商品经济迅速发展，催生了以谢霖、徐永祚、潘序伦、奚玉书等会计师为代表，创建中国会计师制度、探索中国会计师行业职业化发展道路的“会计强国梦”。
1.正则会计师事务所
1918年6月，时任交通银行总秘书的谢霖，呈文北洋政府农商部、财政部，建议设立中国会计师制度。1918年9月，北洋政府农商部正式颁布了委托谢霖拟订的《会计师暂行章程》，授予谢霖第一号会计师证书。1921年，谢霖、秦开、杨曾洵在北京、天津创办正则会计师事务所。“正则”一词源于屈原所作《楚辞·离骚》中的“皇揽揆余於初度兮，肇锡余以嘉名；名余曰正则兮，字余曰灵均”之句，引喻为会计师事务所秉守“执业之基在于求正，存身之本在于守则”的理念。后续，正则会计师事务所在全国23个城市或地区设立分所，1930年将总部迁至上海并设立正则会计补习学校，抗战期间（1937年）将总部迁至四川成都，在普及会计师业务、发展会计教育和宣传西方复式簿记方法等方面做出重要贡献。
2.正明会计师事务所
正明会计师事务所的前身为徐永祚会计师事务所。1921年7月，徐永祚在上海创办了徐永祚会计师事务所（后更名为正明会计师事务所）。会计师事务所在主任会计师之下，设置计核、训练、出版等三个部门，承办查账、会计制度设计、会计管理与整理、会计证明与鉴定、财产清算与管理、会计事务咨询顾问、代办纳税申报、注册登记、审计与会计人员培训、出版会计刊物等事务。1925年，徐永祚倡导中式簿记改良运动，对我国现代会计发展产生了深远的影响。1933年，徐永祚会计师事务所创办《会计杂志》，在1933～1936年期间共出版8卷、48期。它以“改良中国固有会计制度”和“介绍各国最新会计学说”为办刊目标，既积极倡导改良传统簿记的理论与方法，也引进了西方先进的会计思想。《会计杂志》还是20世纪中式簿记改良运动的宣传主阵地，对活跃民国时期会计学术氛围、传播会计思想、推动会计师职业发展发挥了重要作用。
3.立信会计师事务所
立信会计师事务所的前身为潘序伦会计师事务所。1927年，潘序伦在上海创办了潘序伦会计师事务所，次年取孔子《论语·颜渊》中的“民无信不立”之意更名为“立信会计师事务所”。1930年以后，为适应经济形势的发展需要，立信会计师事务所先后在杭州（1930年）、桂林（1939年）、重庆（1941年）、南京（1946年）、广州（1946年）、天津（1948年）等大中城市设立分所，并开设立信会计学校，创办立信会计图书用品社，成就了会计师业务、会计教育、会计出版三位一体的立信会计事业。其中，立信会计师事务所于1933年创办了《立信会计季刊》（其前身《会计季刊》由立信会计学校同学会于1931年7月创办，于1933年1月更名为《立信会计季刊》），在1933～1936年期间共出版18期。它以介绍国内行业会计制度和财会法令规章，以及翻译国外最新会计文献等内容为主，每期刊载10余篇文章，与其他会计刊物一道为当时中国会计师职业化发展注入了鲜活力量，深受会计界欢迎。
4.公信会计师事务所
公信会计师事务所的前身为公平会计师事务所。1927年，奚玉书参与创办了公平会计师事务所。1936年，公平会计师事务所改组，由奚玉书单独组办，更名为公信会计师事务所，昭示“公正、诚信”的宗旨。据《上海审计志》记载，1932年国民政府交通部与美国泛美航空公司合资组建中国航空公司，经双方议定特聘英籍克佐时会计师事务所担任常年查账。为维护民族利益，奚玉书力劝国民政府以国格为重，坚持中外双方对等原则，同时聘请公平会计师事务所担任常年查账。此外，奚玉书还创办了公信会计用品社，出版《公信会计月刊》。《公信会计月刊》在1939～1949年期间连续出刊96期，持续时间达10年，成为民国时期办刊时间最长的会计期刊。
二、主要特点
总的来看，民国时期四大会计师事务所在职业精神、职业队伍、职业标准等方面的探索具有共同之处，通过举办会计培训、创办会计刊物、出版会计图书及会计用品等方式，将会计人才培养、会计知识普及、会计思想传播等融为一体、相辅相成，为我国会计师行业走上专业化、职业化发展道路进行了有益探索，做出了重要贡献。
1.弘扬职业精神，打造会计品牌
“信”是儒家“五常”之一，贯穿于中华伦理的发展中，也深刻影响了会计职业发展。孔子将“信”作为“仁”的重要体现，强调“民无信不立”（语出《论语·颜渊》）。“正”字本义为“为统一天下而战”，引申义为“天下统一”“基准”“标准”等，古人将其发展为“正”字记数法并沿用至今。
“信”和“正”能够从职业精神、职业标准等角度诠释会计职业价值，不仅体现在民国时期会计师事务所的品牌方面，也通过会计师先驱的身体力行发扬光大。比如，潘序伦将“信以立志，信以守身，信以处事，信以待人，毋忘立信，当必有成”作为立信会计学校的校训，也是办理各项会计事业的训条，要求立信会计同仁共勉。这24字中包含5个“信”字，足以看出潘序伦将其作为创建会计事业的立身之本。他还提出“诚信是会计师行业成功的秘诀”，认为如果会计师不能以诚信取信于人，则他人一定不会将重要的事情委托你去办，如若会计师事务所办的都是无关紧要甚至非正途之事，会计师这个行业将没有前途。此外，根据《公信会计月刊》，民国时期在上海的会计师事务所品牌大多数包含“正”和“信”字，这也从侧面反映出当时会计师职业精神的主流追求。
2.打造职业队伍，培养会计人才
民国时期四大会计师事务所无一不重视人才培养。通过创办各类会计教育机构，诸多会计师亲力亲为，采取“一对一”或“一对多”的“师傅带徒弟”的培养方式，分层次、分类别对不同学识水平的开展有针对性的培训，为民国时期会计师行业职业化发展提供了人才支撑。其中，最为知名的是立信会计学校。潘序伦曾经指出：“我在设立会计师事务所初期，就深深感到非改良企业会计制度和训练会计专业人员不可。”立信会计教育从补习班夜校到举办会计专科学校，走出了一条具有启蒙特点与大众普及的会计教育培训道路。据相关资料，1927～1947年期间，立信会计学校共举办了40届，毕业（肄业）生达35 000余人。
3.建立职业标准，维护行业秩序
民国时期会计事业的发展，离不开各大会计师事务所发挥的重要作用，也得益于会计师先驱的艰苦努力。在时局动荡、战乱纷争的年代，他们立志开拓会计师事业，推动建立了会计师法规和职业标准，宣传普及了会计师的职业价值和职业精神，也为弘扬民族会计、维护国家权益等做出了重要的历史贡献。比如，谢霖首倡建立中国会计师制度，先后为中国银行、交通银行改革传统记账方法，建立新式银行会计制度；在修建同蒲铁路期间，谢霖设计了中式铁路会计制度，打破了以往由哪国贷款便采用哪国会计制度的惯例，维护了国家利益和民族尊严。徐永祚参与起草了《会计师条例》《所得税法》《公司法》《交易所法》《商法》等法规，发起组织了上海会计师公会，推广改良中式簿记，1949年新中国成立后致力于提倡收付记账法，对于继承和发扬中国传统记账方法做出了重要贡献。
三、几点建议
民国时期注册会计师行业初创阶段的发展历史表明：职业化是注册会计师行业作为专业服务业的本质特征，也是行业在服务国家建设的历史进程中实现自身发展的必由之路。其中，职业精神的养成和坚守是核心，职业队伍的规模和质量是基础，职业标准的建立和完善是衡量依据。笔者以史鉴今，提出以下几点建议：
一是坚持围绕诚信塑造职业精神，夯实行业立业之基。诚信是注册会计师职业精神中最本质、最具决定作用的道德品质，也是注册会计师专业技能、精神品质和社会责任的集中体现和功能发挥。应当坚持风险导向监管理念，完善系统风险检查的程序和方法，聚焦执业质量检查发现的共性问题、短板弱项和突出问题，精准发力和治理失信执业行为。
二是坚持围绕质量打造职业队伍，形成行业人才高地。注册会计师行业是以人才与智力资源为基础的行业，是以专业胜任能力为立身之本的职业。注册会计师作为高端服务业的代表，是会计师中的“会计师”，是服务国家建设的“英才”，应当“聚天下英才而用之”。应当增强注册会计师的职业自豪感，增进社会公众对行业的认知和认同。应当优化人才成长环境，形成专业人才聚集高地，特别是应当发挥会计师事务所在行业人才培养中的基础性、主渠道作用，打造事业聚人、制度用人、感情留人的良好氛围。
三是坚持围绕趋同完善职业标准，积极发出“中国声音”。高质量的职业标准体系，是注册会计师行业诚信执业的技术基础，是衡量注册会计师执业质量的权威标准。当前，我国经济已由高速增长阶段转向高质量发展阶段，构建开放型经济新体制、倡导和推动共建“一带一路”、自贸区自贸港建设等一系列政策措施使得中国经济与国际经济体系深度融合。这些都要求我们不仅要抓住持续动态趋同不放松，也应当坚持“会计自信”，积极参与和影响国际标准、国际规则的制订工作，为我国企业海外开展公平交易和维护国家核心利益“保驾护航”。
▷作者：胡天伊 鲁冰 | 中国注册会计师协会 傅绍正| 天津财经大学
▷来源：《财务与会计》2018年第20期
▷责任编辑：武献杰
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